NORAKSTS Lieta Nr. A420457612 (A01628-13/26) ADMINISTRATĪVĀ RAJONA TIESA RĪGAS TIESU NAMS S P R I E D U M S LATVIJAS TAUTAS VĀRDĀ Rīgā 2013. gada 3. maijā Administratīvā rajona tiesa šādā sastāvā: tiesnesis Romāns Dončenko, rakstveida procesā izskatīja administratīvo lietu, kas ierosināta pēc SIA /Nosaukums/ pieteikuma par Valsts ieņēmumu dienesta ģenerāldirektores 2012. gada 11. maija lēmuma Nr. 22.4.6/37280 atcelšanu (daļā, ar kuru SIA /Nosaukums/ uzlikts pienākums papildus samaksāt soda naudu Ls 1829,62) un par administratīvā akta izdošanu pienākuma uzlikšanu Valsts ieņēmumu dienestam izdot administratīvo aktu par pārmaksātā PVN Ls 12 197,43 apmērā un Ls 14 368,56 apmērā atmaksu no budžeta. Aprakstošā daļa [1] Valsts ieņēmumu dienesta (turpmāk arī VID) Nodokļu kontroles pārvalde (turpmāk arī NKP) no 2011. gada 23. novembra līdz 2012. gada 17. februārim SIA /Nosaukums/ (turpmāk arī Sabiedrība) veica pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk arī PVN) auditu par laika periodu no 2010. gada janvāra līdz decembrim un uzņēmumu ienākuma nodokļa auditu par 2010. gadu. Audita rezultātā VID NKP Juridisko personu trešās audita daļas galvenā nodokļu inspektore 2012. gada 17. februārī pieņēma lēmumu Nr. 23.9/128 (turpmāk arī Sākotnējais 1. lappuse no 10
lēmums), ar kuru Sabiedrībai samazināts no budžeta atmaksājamais PVN par Ls 12 197,43 un saistībā ar to aprēķināta soda nauda Ls 3659,23. [2] Nepiekrītot pieņemtajam lēmumam, Sabiedrība to apstrīdēja VID ģenerāldirektoram. 2012. gada 11. maijā VID ģenerāldirektore pieņēma lēmumu Nr. 22.4.6/37280 (turpmāk arī Lēmums), ar kuru Sākotnējo lēmumu atcēla daļā par Sabiedrībai uzlikto PVN soda naudu Ls 1829,61 apmērā, bet pārējā daļā atstāja negrozītu, kā arī papildus noteica Sabiedrībai no budžeta atmaksājamā PVN samazinājumu Ls 14 368,56 apmērā. Lēmums pamatots ar turpmāk minēto argumentāciju. [2.1] Sabiedrības pārbaudē ir iegūti pietiekami pierādījumi SIA /Nosaukums 2/ vārdā noformētajā 2010. gada 1. septembra rēķinā Nr. 0006/SD/2010 norādītā pakalpojuma faktiskajai neesamībai, nevis tikai daļā, kā to norādījusi VID NKP. Līdz ar to ar lietas materiāliem pierādīts, ka Sabiedrība nav ievērojusi likuma Par grāmatvedību 2. un 7. panta, kā arī likuma Par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas 1. punkta nosacījumus. Vienlaikus konstatējams, ka konkrētajā gadījumā ir piemērojami likuma Par nodokļiem un nodevām 32. panta septītās daļas nosacījumi un audita rezultātā aprēķinātā soda nauda apstrīdēšanas procesā ir nosakāma 50% apmērā no šā likuma 32. panta piektajā daļā noteiktās soda naudas. [2.2] Priekšnodokli var atskaitīt par iegādātajām precēm vai saņemtajiem pakalpojumiem. Likuma Par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas l. punkts kopsakarā ar 1. panta 9. punktu nosaka priekšnoteikumus personas tiesībām atskaitīt priekšnodokli. [2.3] Darījumu par faktiski notikušu gan pēc tā ekonomiskā, gan juridiskā rakstura var atzīt tikai tad, ja pakalpojums (prece) faktiski saņemts, turklāt tieši no tās personas, kas izrakstījusi nodokļa rēķinu. Konkrētajā lietā konstatēts, ka SIA /Nosaukums 2/ deklarējusi, ka Sabiedrība sniegtos pakalpojumus (plānošanas un arhitektūras uzdevuma (turpmāk PAU) saskaņošana un saņemšana Rīgas pilsētas Būvvaldē saistībā ar nekustamo īpašumu Rīgā, /ielas nosaukums/) saņēmusi no SIA /Nosaukums 3/, savukārt SIA,,/Nosaukums 3/ no SIA,,/Nosaukums 4/, bet SIA,,/Nosaukums 4/ no SIA,,/Nosaukums 5/. SIA /Nosaukums 5/ amatpersona J.N. VID NKP sniegtajā paskaidrojumā apliecināja, ka pakalpojumus SIA,,/Nosaukums 4/ nav sniegusi. SIA /Nosaukums 5/ amatpersonas J.N. VID NKP sniegtais paskaidrojums Administratīvā procesa likuma 59. panta otrās daļas izpratnē ir vērtējams kā rakstveida pierādījums Sabiedrības pārbaudes lietā. Līdz ar to VID ir pamats secināt, ka SIA,,/Nosaukums 5/ nav sniegusi SIA,,/Nosaukums 4/ pakalpojumus, kas saistīti ar detālplānojuma saskaņošanu un PAU saņemšanu, attiecīgi SIA,,/Nosaukums 4/ minētos pakalpojumus nav sniegusi SIA,,/Nosaukums 3/, un SIA,,/Nosaukums 3/ tos nevarēja sniegt SIA,,/Nosaukums 2/. 2. lappuse no 10
[2.4] Tātad lietā pierādīts, ka SIA /Nosaukums 2/ konkrētus pakalpojumus (PAU saskaņošana un saņemšana Rīgas pilsētas Būvvaldē (saistībā ar nekustamo īpašumu Rīgā, /ielas nosaukums/) Sabiedrībai faktiski nav sniegusi. [2.5] Turklāt konkrētajā lietā vērtējams ir apstāklis, ka atbilstoši Rīgas pilsētas Būvvaldes sniegtajai informācijai Sabiedrība patstāvīgi iesniegusi Rīgas pilsētas Būvvaldē būvniecības iesniegumu-uzskaites karti mazstāvu dzīvojamo ēku kompleksa būvniecībai Rīgā, /ielas nosaukums/. [2.6] Izvērtējot lietas materiālus, secināms, ka SIA /Nosaukums 3/ 2010. gada 2. septembrī noformējusi sadarbības līgumu Nr. 03/10-A/PM ar SIA /Nosaukums 4/, pamatojoties uz kuru SIA /Nosaukums 4/ 2010. gada 29. septembrī noformējusi SIA /Nosaukums 3/ rēķinu Nr. 061010/2, savukārt SIA /Nosaukums 3/ un SIA /Nosaukums 2/ 2010. gada 1. septembrī noformējušas pieņemšanas-nodošanas aktu Nr. 09-1-09/2010, pamatojoties uz kuru SIA /Nosaukums 3/ 2010. gada 27. septembrī izsniegusi SIA /Nosaukums 2/ rēķinu Nr. 2010-23. Lietā konstatēts, ka minētais līgums, pieņemšanasnodošanas akts un rēķini noformēti par faktiski nesniegtiem pakalpojumiem, jo norādītais to sniedzējs (SIA /Nosaukums 5/ ) noliedz pakalpojuma sniegšanas faktu. [2.7] Tātad konkrētajā lietā pakalpojuma sniegšana ir noformēta vienlaicīgi visā uzņēmumu ķēdē, kas liecina par precīzu koordināciju darījumu noformēšanā, ko ir iespējams panākt ar darījumos iesaistīto dalībnieku iepriekšēju saskaņotu darbību. [2.8] Ņemot vērā, ka pakalpojuma sniegšana ir noformēta uzņēmumu ķēdē, turklāt vienlaicīgi, VID ir pamats secināt, ka konkrētajā gadījumā Sabiedrības darījums ar SIA,,/Nosaukums 2/ noformēts tādā veidā, lai iegūtu tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu un izvairītos no nodokļa nomaksas valsts budžetā. VID ir pamats uzskatīt, ka Sabiedrība, SIA /Nosaukums 3/ un SIA /Nosaukums 4/ veic saskaņotu darbību, lai samazinātu nodokļus. [2.9] Tā kā Sabiedrība grāmatvedībā iegrāmatojusi SIA /Nosaukums 2/ vārdā noformēto 2010. gada 1. septembra rēķinu Nr. 0006/SD/2010, kurā norādīto pakalpojumu faktiski nav saņēmusi, tad VID NKP pamatoti secināja, ka Sabiedrība nav ievērojusi likuma,,par grāmatvedību 2. un 7. pantu. [2.10] Tā kā ir iegūti pierādījumi Sabiedrības grāmatvedības reģistros iegrāmatotā darījuma ar SIA /Nosaukums 2/ faktiskajai neesamībai, tad saskaņā ar likuma,,par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas 1. punktu Sabiedrībai nebija tiesību 2010. gada 2. pusgada PVN deklarācijā kā priekšnodokli atskaitīt SIA /Nosaukums 2/ vārdā noformētajā 2010. gada 1. septembra rēķinā Nr. 0006/SD/2010 norādīto PVN Ls 26 565,99, nevis Ls 12 197,43, kā to norādījusi VID NKP. [2.11] Saskaņā ar likuma Par pievienotās vērtības nodokli 35. panta pirmo daļu, likuma Par nodokļiem un nodevām 32. panta pirmo, otro un piekto daļu Sabiedrībai samazināms no budžeta atmaksājamais PVN par Ls 26 565,99 un aprēķināma soda nauda Ls 7969,8 apmērā (Ls 26 565,99 x 30%). Ar Sākotnējo lēmumu Sabiedrībai samazināts no budžeta atmaksājamais PVN par Ls 12 197,43 un saistībā ar to aprēķināta soda nauda Ls 3659,23. Augstākā iestāde apstrīdēšanas procesā nav tiesīga palielināt zemākās iestādes pieņemtajā lēmumā noteiktās soda naudas apmēru. Tādējādi Sākotnējais lēmums atstājams 3. lappuse no 10
negrozīts par Sabiedrībai noteikto no budžeta atmaksājamā PVN samazinājumu par Ls 12 197,43 un saistībā ar to aprēķināto soda naudu Ls 3659,23. Vienlaikus apstrīdēšanas procesā papildus tiek noteikts Sabiedrībai no budžeta atmaksājamā PVN samazinājums Ls 14 368,56 (Ls 26 565,99 Ls 12 197,43) apmērā, papildus neaprēķinot soda naudu. [2.12] VID NKP pamatoti norādījusi, ka Sabiedrība nav ievērojusi ziņojumu iesniegšanas termiņus. Sabiedrība ziņojumu par 2010. gada martu, kura iesniegšanas termiņš ir 2010. gada 15. aprīlis, iesniegusi VID 2010. gada 27. aprīlī, kā arī ziņojumu par 2011. gada janvāri, kura iesniegšanas termiņš ir 2011. gada 15. februāris, 20. februārī. Vienlaikus konstatējams, ka Sākotnējā lēmumā ir pieļauta pārrakstīšanās kļūda un norādīts, ka Sabiedrība nav ievērojusi ziņojumu par 2010. gada aprīli un 2011. gada februāri iesniegšanas termiņus, jo Sabiedrība nav ievērojusi 2010. gada marta un 2011. gada janvāra ziņojumu iesniegšanas termiņus. Taču pieļautā kļūda neietekmē pārbaudes rezultātā Sabiedrībai noteiktos maksājumus un Sākotnējā lēmuma tiesiskumu. Konkrētajā gadījumā Sākotnējā lēmumā pieļautā pārrakstīšanās kļūda tiek labota ar Lēmumu. [2.13] Lietas materiālos nav norādīts, ka Sabiedrība izdarījusi atkārtotu nodokļu pārkāpumu, nav ievērojusi kārtējo nodokļu samaksas termiņus, kā arī audita laikā nebūtu sadarbojusies ar nodokļu administrāciju, turklāt 12 mēnešu periodā pirms lēmuma par audita rezultātiem pieņemšanas VID ir saņēmis visas Sabiedrības nodokļu deklarācijas piecu dienu laikā pēc normatīvajos aktos noteiktā termiņa. Tādējādi Sabiedrībai, pamatojoties uz likuma Par nodokļiem un nodevām 32. panta septītās daļas nosacījumiem, audita rezultātā aprēķinātā soda nauda ir nosakāma 50% apmērā no šā likuma 32. panta piektajā daļā noteiktās soda naudas, tātad, PVN soda nauda Ls 3659,23 nosakāma Ls 1829,62 (Ls 3659,23 x 50%) apmērā. Attiecīgi apstrīdēšanas procesā Sabiedrībai uzliktā PVN soda nauda samazināma par Ls 1829,61. [3] 2012. gada 13. jūnijā tiesā saņemts SIA /Nosaukums/ pieteikums par Lēmuma atcelšanu (daļā, ar Sabiedrībai uzlikts pienākums papildus samaksāt soda naudu Ls 1829,62) un par administratīvā akta izdošanu pienākuma uzlikšanu VID izdot administratīvo aktu par pārmaksātā PVN Ls 12 197,43 apmērā un Ls 14 368,56 apmērā atmaksu no budžeta. Pieteikums pamatots ar turpmāk minēto argumentāciju. [3.1] Sabiedrība ir ievērojusi visus likumā Par pievienotās vērtības nodokli paredzētos priekšnoteikumus, lai iegūtu tiesības izmantot priekšnodokļa atskaitīšanu. [3.2] Sabiedrība jau kopš 2008. gada sadarbojās ar SIA /Nosaukums 2/, pamatojoties uz savstarpēji rakstveidā noslēgtiem līgumiem. Visu darbu izpildi apliecina darbu pieņemšanas-nodošanas akti un tiem atbilstošie rēķini, kurus ir izrakstījusi SIA /Nosaukums 2/. Tas, vai SIA /Nosaukums 2/ darbu izpildei bija piesaistījusi trešās personas, neattiecas uz Sabiedrību, jo SIA /Nosaukums 2/ bija tiesības pakalpojuma sniegšanas nodrošināšanai piesaistīt apakšuzņēmējus. Tā kā līgums par pakalpojuma sniegšanu Sabiedrībai bija noslēgts ar SIA /Nosaukums 2/, tā arī ir atbildīga pret Sabiedrību par pakalpojuma sniegšanu. SIA /Nosaukums 2/ attiecības ar saviem apakšuzņēmējiem kārto patstāvīgi. Saskaņā ar 4. lappuse no 10
normatīvo regulējumu Sabiedrībai nav pienākuma un tiesību iejaukties sava darījuma partnera SIA /Nosaukums 2/ un trešo personu līgumiskajās attiecībās, pārbaudīt trešo personu darbību u.tml. Par visām apakšuzņēmēju darbībām/bezdarbībām pret Sabiedrību ir atbildīga SIA /Nosaukums 2/ tā, it kā tās būtu viņas pašas darbības/bezdarbības. Tāpat arī Sabiedrība nevar būt atbildīga pret Latvijas valsti par sava darījuma partnera un viņa piesaistīto apakšuzņēmēju darbībām vai bezdarbībām, tajā skaitā arī Lēmumā norādīto, ka visi apakšlīgumi ir noslēgti vienā saskaņotā ķēdē. Sabiedrības ieskatā tas ir absurds un nepatiess apgalvojums. [3.3] VID inspektorei, veicot auditu, ir radies iespaids par likuma normu formālu ievērošanu, jo PAU neesot saņemts personīgi, bet gan nosūtīts pa pastu. Sabiedrība noslēdza ar SIA /Nosaukums 2/ līgumu nevis par PAU saņemšanu Būvvaldē un atnešanu uz Sabiedrības ofisu, bet gan par visu nepieciešamo darbību veikšanu, lai šāds PAU tiktu saskaņots, izsniegts un Sabiedrība to saņemtu, kas ir daudz plašāks un darbietilpīgāks pakalpojums. Tas, kādā veidā pa pastu (vienkāršā vai ierakstītā vēstulē), ar kurjeru vai personīgi tiek saņemts PAU papīra formāts, nav būtiski. Tas, ka Būvvalde PAU nosūtīja ierakstītā vēstulē, nenozīmē, ka SIA /Nosaukums 2/ nesniedza līgumā noteiktos pakalpojumus un neizpildīja savas saistības. Tādējādi VID inspektores norādītais, ka PAU esot izsūtīts pa pastu ierakstītā vēstulē, ir nebūtisks apsvērums. [3.4] Sabiedrībai nav un nekad nav bijis neviena algota darbinieka, kurš varētu veikt šādus darbus. Sabiedrībai ir tikai valde, kura veic Sabiedrības saimnieciskās darbības koordinēšanu un virsuzraudzību. [3.5] Izrakstītais nodokļu rēķins ir pietiekošs pamats, lai pieņemtu, ka darījums ir noticis. Proti, tieši rēķinam kā darījumu apliecinošam dokumentam ir ekskluzīvs un pietiekams raksturs, lai apstiprinātu preču piegādes vai pakalpojuma sniegšanas faktu. [3.6] Sabiedrība visā konkrētajā darījumā ir rīkojusies godprātīgi un likumīgi. Sabiedrība uzskata par godu un cieņu aizskarošu Lēmumā izteikto apgalvojumu, ka konkrētajā gadījumā Sabiedrības darījums ar SIA /Nosaukums 2/ ir noformēts tādā veidā, lai iegūtu tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu un izvairītos no nodokļa nomaksas valsts budžetā, un ka Sabiedrība kopā ar SIA /Nosaukums 3/ un SIA /Nosaukums 4/ ir veikusi saskaņotu darbību, lai samazinātu nodokļus. Sabiedrība par šādu juridisko personu eksistenci uzzināja tikai no VID audita. Visi līdz šim Sabiedrības pārvaldītie uzņēmumi Latvijā ir godprātīgi maksājuši nodokļus un ievērojuši Latvijas normatīvo regulējumu. Arī šajā konkrētajā gadījumā visi nodokļi, kas attiecas uz konkrēto darījumu, tika nomaksāti un visas likumu normas tika ievērotas. Tas, ka Sabiedrības sadarbības partneris un viņa piesaistītie apakšuzņēmēji, iespējams, nav rīkojušies godprātīgi, neļauj VID izdarīt secinājumu, ka arī Sabiedrība ir rīkojusies ļaunprātīgi. [4] Paskaidrojumā tiesai VID norāda, ka neatzīst prasību, pamatojoties uz Lēmuma un turpmāko argumentāciju. [4.1] Grāmatvedības reģistros ir iespējams iegrāmatot arī reāli nenotikušus darījumus, un uz šo dokumentu pamata ir iespējams nepamatoti izmantot priekšnodokļa atskaitīšanas 5. lappuse no 10
tiesības vai pieprasīt nodokļu pārmaksas atmaksāšanu. Līdz ar to VID ir pienākumus veikt pārbaudes, lai pārliecinātos par darījumu īstumu. [4.2] Saskaņā ar likuma Par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas 1. punkta interpretāciju, kāda ir izveidojusies VID un tiesu praksē, šīs tiesību normas ietvaros nepietiek ar to vien, ka formāli ir izrakstīts, saņemts un apmaksāts rēķins. Darījumiem jābūt faktiski notikušiem gan pēc to ekonomiskā, gan juridiskā rakstura (būtības), bet nodokļu rēķinam jāatbilst faktiski notikušam darījumam. Turklāt nepieciešams konstatēt, vai preces un pakalpojumi ir reāli saņemti no tās personas, kas ir norādīta nodokļa rēķinā, un vai pēc preču un pakalpojumu ekonomiskā un juridiskā satura un būtības tie nodrošina citus ar nodokli apliekamus darījumus. [4.3] Nodokļa rēķins nav neapstrīdams dokuments darījuma fakta pierādīšanai, ja lietā iegūtie pierādījumi liecina par pretējo. [4.4] Komersantam ir brīvas iespējas izvēlēties darījumu partneri, tāpēc tam ir jāizvērtē, kādus riska elementus ietver darījums, kurā tas iesaistās. Motīvu daļa [5] Izvērtējot lietas apstākļus un lietā esošos pierādījumus, tiesa secina, ka pieteikums ir nepamatots un noraidāms. [6] Ar Lēmumu VID ierobežojis pieteicējas tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu par darījumu ar SIA /Nosaukums 2/, jo SIA /Nosaukums 2/ faktiski nav sniegusi Sabiedrībai pakalpojumus, par kuriem izrakstīts rēķins, turklāt šis darījums noformēts tādā veidā, lai iegūtu tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu un izvairītos no nodokļa nomaksas valsts budžetā. Savukārt Sabiedrība norāda, ka minētais darījums faktiski ir noticis, par ko ir iesniegti VID visi attiecīgie dokumenti, un Sabiedrība nevar uzņemties atbildību par savu darījumu partneru iespējamu negodprātīgu rīcību. Tādējādi lietā ir strīds par to, vai Sabiedrības darījums ar SIA /Nosaukums 2/ ir faktiski noticis un vai Sabiedrība zināja vai varēja zināt, ka tā tikusi iesaistīta ļaunprātīgos darījumos ar mērķi gūt fiskālas priekšrocības atskaitāmā nodokļa veidā. Ievērojot minēto, tiesai ir jāpārbauda, vai VID Lēmums ir tiesisks un pamatots. [7] Likuma Par grāmatvedību 2. panta pirmā un otrā daļa noteic, ka uzņēmuma grāmatvedībai ir uzskatāmi jāatspoguļo visi uzņēmuma saimnieciskie darījumi un īpašuma stāvoklis. Grāmatvedība ir jākārto tā, lai grāmatvedības jautājumos kvalificēta trešā persona varētu gūt skaidru priekšstatu par uzņēmuma finansiālo stāvokli un tā saimnieciskajiem darījumiem noteiktā laika posmā, kā arī lai varētu konstatēt katra saimnieciskā darījuma sākumu un izsekot tā norisi. Grāmatvedības sniegtajai informācijai jābūt patiesai, salīdzināmai, savlaicīgai, nozīmīgai, saprotamai un pilnīgai. Atbilstoši minētā likuma 7. panta pirmajai daļai grāmatvedības reģistros nedrīkst izdarīt ierakstus, kuri nav pamatoti ar attaisnojuma dokumentu. Attaisnojuma dokumentā 6. lappuse no 10
jābūt noteiktiem rekvizītiem: uzņēmuma nosaukums, reģistrācijas numurs, dokumenta nosaukums, numurs un datums, saimnieciskā darījuma apraksts un pamatojums, saimnieciskā darījuma mērītāji, atbildīgo personu paraksti. No minētajām tiesību normām secināms, ka uzņēmuma grāmatvedība ir jākārto tā, lai no tās varētu gūt skaidru priekšstatu par konkrētā uzņēmuma darījumiem, to norisi, tostarp, grāmatvedībā ir jāatrodas dokumentiem, kas satur nepieciešamo informāciju par darījumiem. Tāpēc dokumentus, kuros norādīta nepatiesa informācija, nevar atzīt par ticamiem darījumu esamību apliecinošiem dokumentiem, neskatoties uz to, kura persona ir vainojama nepatiesas informācijas uzrādīšanā. [8] Likuma Par pievienotās vērtības nodokli 1. panta 9. punkta a) apakšpunktā noteikts, ka priekšnodoklis ir PVN summa, kas norādīta apliekamajai personai izrakstītajā PVN rēķinā par iegādātajām precēm vai saņemtajiem pakalpojumiem tās saimnieciskās darbības nodrošināšanai. Saskaņā ar likuma Par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas 1. punktu tikai VID reģistrētai apliekamai personai ir tiesības nodokļa deklarācijā kā priekšnodokli no budžetā maksājamās nodokļa summas atskaitīt no citām apliekamajām personām saņemtajos nodokļa rēķinos norādītās nodokļa summas par precēm un pakalpojumiem savu ar nodokli apliekamo darījumu nodrošināšanai, kā arī tādu ārvalstīs veiktu darījumu nodrošināšanai, kuri būtu apliekami ar nodokli, ja tie tiktu veikti iekšzemē. Savukārt likuma Par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas 1. punkts noteic, ka tikai VID reģistrētai apliekamai personai ir tiesības nodokļa deklarācijā kā priekšnodokli no budžetā maksājamās nodokļa summas atskaitīt aprēķināto nodokļa summu, kas apliekamajai personai taksācijas periodā jāmaksā, kā pakalpojuma saņēmējai savu ar nodokli apliekamo darījumu nodrošināšanai, kā arī tādu ārvalstīs veiktu darījumu nodrošināšanai, kuri būtu apliekami ar nodokli, ja tie tiktu veikti iekšzemē. Judikatūrā ir nostiprinājusies atziņa, ka atbilstoši likuma Par pievienotās vērtības nodokli 10. panta pirmās daļas 1. punktam, preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas gadījumā personai ir tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu vienīgi tad, ja ir ievēroti šādi priekšnoteikumi: 1) persona ir reģistrēta VID kā ar PVN apliekamā persona; 2) tā samaksājusi nodokļa rēķinu par pakalpojumu vai saņēmusi preci un atbilstošu nodokļa rēķinu; 3) prece vai pakalpojums saņemts no citas ar PVN apliekamās personas, kas atbilstošā kārtībā reģistrēta VID; 4) saņemtā prece vai pakalpojums tiek izmantots savu ar PVN apliekamo darījumu nodrošināšanai, tas ir, tiek radīta jauna ar PVN apliekamā prece vai pakalpojums. Turklāt, lai šīs tiesības izmantotu, obligāti jāpastāv visiem iepriekš minētajiem priekšnoteikumiem. Ja kaut viens no priekšnoteikumiem iztrūkst, personai nav tiesību atskaitīt priekšnodokli (sk., piem., Augstākās tiesas Senāta Administratīvo lietu departamenta (turpmāk Senāts) 2006. gada 17. janvāra sprieduma lietā Nr. SKA-14 12. punktu, 7. lappuse no 10
2007. gada 26. aprīļa sprieduma lietā Nr. SKA-154/2007 9. punktu, 2007. gada 25. jūnija sprieduma Nr. SKA-296/2007 12. punktu). Tādējādi, lai varētu izmantot tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu, nodokļu rēķiniem ir jāatbilst faktiski notikušiem darījumiem. Proti, gan grāmatvedības attaisnojuma dokumentiem ir jāatbilst tiesību normās noteiktajām prasībām, gan pašiem darījumiem ir jābūt faktiski notikušiem. [9] Tiesas ieskatā VID pamatoti atzinis Sabiedrības darījumu ar SIA /Nosaukums 2/ par faktiski nenotikušu. Tiesa norāda, ka grāmatvedības dokumentos ir iespējams iegrāmatot arī reāli nenotikušus darījumus vai darījumus, kas ir notikuši ar citu, nevis dokumentos norādīto personu, un uz šo dokumentu pamata ir iespējams nepamatoti izmantot priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības vai pieprasīt nodokļu pārmaksas atmaksāšanu, līdz ar to vairākās nodokļu tiesības regulējošās normās VID ir uzlikts par pienākumu veikt pārbaudes, lai pārliecinātos par darījumu īstumu, un gadījumā, ja tā rīcībā ir pierādījumi par to, ka darījums reāli nav noticis, papildus aprēķināt nodokļus un uzlikt soda naudu (skat. sal. Senāta 2007. gada 4. janvāra sprieduma lietā Nr. SKA-8/2007 11. punktu). Tiesa konstatē, ka Sabiedrības pieteikumā norādītā argumentācija pamatā balstīta uz to, ka darījumu apliecina visi iestādei iesniegtie dokumentāri noformētie pierādījumi līgumi, darbu pieņemšanas-nodošanas akti un tiem atbilstošie rēķini. Savukārt attiecībā par VID izvirzītajiem secinājumiem, kas apšauba darījumu faktisko norisi, Sabiedrība nekādu pretargumentāciju pēc būtības nav devusi un nekādus pierādījumus, kas atspēkotu VID pausto viedokli, lietā papildus nav iesniegusi. No lietas materiāliem izriet, ka būvniecības iesniegums uzskaites karte, ko parakstījis Sabiedrības valdes loceklis K.K., tika iesniegts Rīgas pilsētas Būvvaldē 2010. gada 8. jūlijā. Tātad, līdz šim datumam SIA /Nosaukums 2/ bija jāpabeidz darbi, kas vērsti uz PAU saskaņošanu un saņemšanu, un bija jāveic atskaite par padarīto Sabiedrībai. Pretējā gadījumā tiesai šķiet apšaubāmi, ka Sabiedrība būtu iesniegusi Rīgas pilsētas Būvvaldē būvniecības iesniegumu uzskaites karti, nepārliecinoties par to, ka darbi ir tikuši veikti atbilstoši nolīgtajam. Tomēr, kā redzams no turpmākā VID konstatētā, SIA /Nosaukums 2/ nemaz nevarēja izpildīt šos darbus, jo no savas puses bija piesaistījusi apakšuzņēmēju SIA /Nosaukums 3/, kas savukārt piesaistīja apakšuzņēmēju SIA /Nosaukums 4/, kas savukārt piesaistīja apakšuzņēmēju SIA /Nosaukums 5/, kas noliedz pakalpojuma sniegšanu SIA /Nosaukums 4/. Tādējādi, ja SIA /Nosaukums 4/ nevarēja izpildīt pasūtījumu SIA /Nosaukums 3/, tad SIA /Nosaukums 3/ nevarēja izpildīt pasūtījumu SIA /Nosaukums 2/, un no tā izriet, ka SIA /Nosaukums 2/ nevarēja uzrādīt Sabiedrībai padarīto darbu, par ko tai būtu bijis jāpārliecinās, iesniedzot būvniecības iesniegumu būvvaldē. Turklāt būtiski atzīmēt to, ka SIA /Nosaukums 2/ sadarbības līgumu par arhitektonisko risinājumu pakalpojumu sniegšanu ar apakšuzņēmēju SIA /Nosaukums 3/ noslēdza tikai 2010. gada 2. septembrī (lietas 288.-289. lapa), tātad jau pēc tam, kad PAU bija saņemts un visi ar to saistītie darbi jau bija izpildīti. 8. lappuse no 10
Tādējādi tiesa atzīst, ka darījums starp Sabiedrību un SIA /Nosaukums 2/ faktiski nav noticis, jo minētos pakapojumus PAU saskaņošanu un izsniegšanu, kas turklāt, kā norāda pati Sabiedrība, ir daudz plašāks un darbietilpīgāks pakalpojums par vienkāršu dokumentu piegādi, faktiski nav veikusi SIA /Nosaukums 2/. [10] Vienlaikus, pamatojoties uz Eiropas Savienības Tiesas judikatūru (skat. 2012. gada 21. jūnija spriedumu apvienotajā lietā Nr. C-80/11 un C-142/11 Mahageben ar tajā sniegtajām atsaucēm uz iepriekšējiem Tiesas nolēmumiem, kā arī 2013. gada 18. marta spriedumu lietā Nr. C-563/11), secināms, ka, lai nodokļu maksātājam šajā gadījumā Sabiedrībai liegtu tiesības veikt priekšnodokļa atskaitījumu no budžetā maksājamās PVN summas, nav pietiekami konstatēt tikai darījumu faktisko neesību starp nodokļu maksātāju un tā tiešajiem (un tālākajiem) sadarbības partneriem. Ir nepieciešams konstatēt arī to, ka nodokļu maksātājs zināja vai viņam vajadzēja zināt, ka viņš ir iesaistīts ļaunprātīgos vai pat krāpnieciskos darījumos ar mērķi gūt fiskālas priekšrocības atskaitāmā nodokļa veidā. Novērtējot iepriekš minēto darījumu saturu un to īsto nozīmi, tiesai nerodas šaubas, ka tie noformēti ļaunprātīgos nolūkos ar mērķi gūt fiskālas priekšrocības atskaitāmā nodokļa veidā. Tāpat tiesai nerodas šaubas, ka Sabiedrībai vajadzēja zināt par to, ka tā tiek iesaistīta nepamatotā nodokļu samazināšanas plānā. Par šādu ļaunprātīgu rīcību nepārprotami liecina mērķtiecība un saskaņotība, ar kādu rīkojušies darījumu ķēdē iesaistītie dalībnieki lai gan PAU tika izsniegts jau 2010. gada 5. augustā (lietas 65.-73. lapa), Sabiedrība un SIA /Nosaukums 2/ pieņemšanas-nodošanas aktu sastādīja tikai 2010. gada 1. septembrī (lietas 61. lapa), tajā pašā dienā noformējot rēķinu (lietas 60. lapa), un tajā pašā dienā līdzīgu pieņemšanas-nodošanas aktu sastādīja SIA /Nosaukums 2/ un SIA /Nosaukums 3/ (lietas 85. lapa). Savukārt nākamajā dienā pēc šā pieņemšanas-nodošanas akta sastādīšanas, t.i., 2010. gada 2. septembrī SIA /Nosaukums 3/ noslēdza līgumu ar SIA /Nosaukums 4/ (lietas 288.-289. lapa), kaut gan darbiem, ko it kā veica SIA /Nosaukums 3/, jau bija jābūt nodotiem. SIA /Nosaukums 3/ izrakstīja rēķinu SIA /Nosaukums 2/ 2010. gada 27. septembrī (lietas 286. lapa), bet SIA /Nosaukums 4/ izrakstīja rēķinu SIA /Nosaukums 3/ 2010. gada 29. septembrī (lietas 287. lapa). Tā kā Sabiedrība zināja, ka ar PAU saskaņošanu veiktos darbus faktiski nav veikusi SIA /Nosaukums 2/, tiesa uzskata, ka Sabiedrībai arī bija jāapzinās risks, ka šāds darījums var tikt izmantots prettiesiskā rīcībā, veicot turpmākas saskaņotas darbības saistībā ar ļaunprātīgu fiskālo priekšrocību iegūšanu atskaitāmā nodokļa veidā. Līdz ar to Sabiedrība nevar formāli norobežoties no šādām darbībām, aizbildinoties ar nezināšanu par darījumu ķēdē iesaistīto uzņēmumu negodprātību. [11] Tiesa konstatē, ka VID, nosakot Sabiedrībai soda naudu, pamatojusies uz likuma Par nodokļiem un nodevām 32. panta septīto daļu, kas noteic, ja izdarītais nodokļu pārkāpums nav uzskatāms par atkārtotu nodokļu pārkāpumu un ja nodokļu maksātājs ir ievērojis deklarāciju iesniegšanas termiņus un kārtējo nodokļu samaksas termiņus, kā arī ir sadarbojies ar nodokļu administrāciju šā likuma 32. 2 panta izpratnē, nodokļu administrācija uzliek soda naudu 50 procentu apmērā no šā panta ceturtajā un piektajā daļā noteiktās soda 9. lappuse no 10
naudas. Savukārt šā paša panta piektā daļa noteic, ka (..) par šā panta otrajā daļā minēto nodokļu pārkāpumu, ja no budžeta atmaksājamā nodokļa palielinājums pārsniedz 15 procentus no deklarētās pārmaksātās nodokļa summas, soda naudu uzliek 30 procentu apmērā (..) no nepamatoti palielinātā no budžeta atmaksājamā nodokļa apmēra. Tiesa konstatē, ka naudas sods Sabiedrībai uzlikts 15 procentu apmērā no nepamatoti palielinātā no budžeta atmaksājamā nodokļa apmēra, kas konstatēts ar Sākotnējo lēmumu, tādējādi tiesa atzīst, ka naudas sods piemērots tiesiski. [12] Ņemot vērā visu iepriekš konstatēto, tiesai nav pamata atcelt Lēmumu un lemt par labvēlīga administratīvā akta izdošanu, ar kuru Sabiedrībai tiktu atmaksāts pārmaksātais PVN, bet Sabiedrības pieteikums ir noraidāms. Rezolutīvā daļa Pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 246.-251. pantu un 289.-291. pantu, Administratīvā rajona tiesa nosprieda noraidīt sabiedrības ar ierobežotu atbildību /Nosaukums/ pieteikumu par Valsts ieņēmumu dienesta ģenerāldirektores 2012. gada 11. maija lēmuma Nr. 22.4.6/37280 atcelšanu daļā, ar kuru atstāts negrozīts Valsts ieņēmumu dienesta Nodokļu kontroles pārvaldes Juridisko personu trešās audita daļas galvenās nodokļu inspektores 2012. gada 17. februāra lēmums Nr. 23.9/128 (daļā par no budžeta atmaksājamā PVN samazinājumu Ls 12 197,43 un uzlikto soda naudu Ls 1829,62) un papildus noteikts no budžeta atmaksājamā PVN samazinājums Ls 14 368,56 apmērā. Spriedumu var pārsūdzēt Administratīvajā apgabaltiesā viena mēneša laikā no sprieduma sastādīšanas dienas, iesniedzot apelācijas sūdzību Administratīvās rajona tiesas Rīgas tiesu namā. Tiesnesis (paraksts) R.Dončenko NORAKSTS PAREIZS Administratīvās rajona tiesas tiesnesis Rīgā 2013. gada 3. maijā R.Dončenko 10. lappuse no 10